תחילה, ברצוננו להדגיש כי מכל הבחינות, ברור דו"חות כספיים שבוקרו ע"י רואה חשבון מבקר וניתנה עליהם חוו"ד חלקה, מצבם טוב בהרבה מכאלו שלא, בין אם בפן החשבונאי ובין אם בפן המיסוי. אולם מצב זה הינו מצב אוטופי, שכן לעולם יהיו דו"חות אשר יימנעו מלבקרם או כאלו שתינתן עליהם חוו"ד מסויגת או שלילית.
לאחר איסוף הנתונים ועיבודם, הגענו למס' תובנות:
1. חוו"ד בהסתייגות – אין צל של ספק כי ישנם הבדלים בין הסתייגות כאלו לאחרות. ישנן כאלו המשפיעות על הדו"ח הכספי וישנן כאלו שלא. בנוסף, כאשר ניתנת חוו"ד בהסתייגות על דו"ח, גם אם השפיעה על חישוב ההכנסה החייבת, אין הדבר אומר כי הדו"ח לא מהימן. לפיכך, יש על רשויות המסים לבדוק את אותן הסתייגות. מאחר ולמס הכנסה אין האת המשאבים והזמן לבדוק את כל הדו"חות הללו, הגענו למסקנה כי כאשר מוגש דו"ח שניתנה עליו חוו"ד בהסתייגות, יש להגישו לרשויות המס בצירוף מסמך החתום בידי רואה החשבון המבקר המפרט את אופי ההסתייגות והשפעתה אם בכלל על חישוב ההכנסה החייבת.
2. חוו"ד שלילית – במקרה זה ברור כי רוב הנתונים מצביעים על ליקויים מהותיים ומטעים בדו"ח הכספי של החברה ואין הדו"ח מהימן. לפיכך, לא ניתן להגיע בביטחון מלא להכנסה חייבת מהימנה. על פי דעתנו, אין לראות בדו"חות כספיים אלו כמסמכים מהימנים שרשויות המס צריכות לקבל, ולכן טוב עושה הרשות כאשר רואה בדו"חות אלו כאילו לא הוגש דו"ח כלל.
3. הימנעות מחוו"ד – במקרה הנ"ל, יש לבחון מדוע נבצר מרואה החשבון לבקר את דו"חותיה הכספיים של ישות. ישנם מקרים כגון אובדן, שריפה או גניבה, בהם יש לבחון את הנסיבות. ראינו בהלכת פס"ד מוצרי ביגוד, כי על הנישום עולה הדרישה לעשות את מאמצים ע"מ להסיר את המחדל של אי הגשת דו"ח במועד עקב הימנעות רו"ח. בפס"ד זה, מציע השופט פיתרון שעל הנישום, יחד עם רואה החשבון המבקר, להיפגש עם פקיד השומה ולנסות להגיע לעמק השווה, ואם לא עשה כן, ביהמ"ש רואה בו כמי שנהג ברשלנות ועליו להיענש. לפיכך, אנו מציעים כי במקרים הקיצוניים הנ"ל, יש לבחון את כלל הנסיבות של אותו מקרה, האם הנישום עשה מאמצים אשר משכנעים את פקיד השומה כי ניסה להגיע להגשת דו"חות מאושרים או לא. יש להתייחס למקרים אחרים, בהם הלקוח מונע את עבודתו של רואה החשבון בזדון, ובעקבות כך נמנע רואה החשבון מלהגיש חוו"ד. בפס"ד דור חן מסחר בע"מ ניהול הפנקסים היה לא קביל ולא הניחו את דעתו של רואה החשבון המבקר ולכן נמנע מלהגיש חוו"ד. מסקנתנו היא שבהימנעות מסוג זה יש לנהוג כלפי הישות כאל מי שלא הגישה דו"ח כלל.
4. ענישה – מסקנתנו היא שמס הכנסה נוקט בגישה מחמירה מדי ובקלות דעת כלפי ישויות המגישות דו"חות שניתנו עליהם חוו"ד בלתי חלקות. גישתנו היא שיש לבחון את סוג חוות הדעת, ובהתאם לכך להעניש. כלומר, במקרה של הסתייגות יש לבחון את סוג ההסתייגות ואם אינה משפיעה על חישוב ההכנסה החייבת, אין להעניש כלל. לעומת זאת, כאשר ההסתייגות כן משפיעה על חישוב ההכנסה החייבת, על רואה החשבון המבקר לחוות דעתו על גובה ההכנסה החייבת ועל היקף ההשפעה. בהתאם לכך, על פקיד השומה לבחון מה גובה השומה, וגם במקרים אלו אין להעניש כלל.
לגבי ישויות שהגישו דו"חות שניתנו עליהם חוו"ד שליליות, מס הכנסה צריך לנקוט תחילה בענישה מנהלית של קנסות, ואם וכאשר אותן ישויות לא הסירו את המחדל והגיעו להסכמה עם רשות המסים, יש לנקוט כלפיהן בענישה פלילית.
לגבי ישויות שרואה החשבון נמנע מלחוות דעה על דו"חותיהן, יש לבחון את הנסיבות כפי שפורט בסעיף 3. במקרים בהם הנישום אינו נהג ברשלנות, אין להענישו כלל ויש להגיע לכדי הסכמה ופיתרון להמשך הסרת המחדל. במקרים בהם הנישום מונע את עבודתו של רואה החשבון המבקר בזדון או ברשלנות (דוגמת אי ניהול פנקסים), יש לנהוג כלפיו בהליכים פליליים. עם זאת, תמיד יש לבחון את נסיבות האירוע הספציפי (דוגמת שריפה).
5. הסרת מחדל – דעתנו היא שבמתן חוו"ד בהסתייגות אין כלל מחדל ולכן אין צורך בלהסירו. לעומת זאת, במתן חוו"ד שלילית, על הנישום להגיש דו"ח חדש מבוקר ע"י רואה חשבון עד למועד הנקבע בס' 132, ואם לא יעשה כן, יישא בתוצאות. לגבי הימנעות מחוו"ד, אם הנסיבות היו קיצוניות והנישום הוכיח כי ניסה להסדיר את הנושא עם רשויות המס, הסרת המחדל יהיה הפיתרון אליו הגיעו הנישום ופקיד השומה. במקרים בהם הנישום היה רשלן או מנע בזדון את עבודתו של רואה החשבון המבקר, על הנישום להגיש דו"ח מבוקר ע"י רואה חשבון עד למועד שנקבע בס' 132. אם לא יעשה כן, הרי שיישא בתוצאות.
6. מסקנה נוספת שברצוננו לציין היא שמס הכנסה יכול לנקוט בגישה שבה בדו"חות של נישום שהגיש דו"חות משוערים, בלתי מבוקרים, בעלי חוו"ד שלילית או הימנעות מחוו"ד, שהם בעלי הכנסה חייבת, גם אם היא משוערכת או בלתי מהימנה, על מס הכנסה לגבות תחילה את המס בכל מקרה, ורק במועד מאוחר יותר לטפל בכל מקרה לגופו כפי שהצענו בסעיפים הנ"ל.
לאחר איסוף הנתונים ועיבודם, הגענו למס' תובנות:
1. חוו"ד בהסתייגות – אין צל של ספק כי ישנם הבדלים בין הסתייגות כאלו לאחרות. ישנן כאלו המשפיעות על הדו"ח הכספי וישנן כאלו שלא. בנוסף, כאשר ניתנת חוו"ד בהסתייגות על דו"ח, גם אם השפיעה על חישוב ההכנסה החייבת, אין הדבר אומר כי הדו"ח לא מהימן. לפיכך, יש על רשויות המסים לבדוק את אותן הסתייגות. מאחר ולמס הכנסה אין האת המשאבים והזמן לבדוק את כל הדו"חות הללו, הגענו למסקנה כי כאשר מוגש דו"ח שניתנה עליו חוו"ד בהסתייגות, יש להגישו לרשויות המס בצירוף מסמך החתום בידי רואה החשבון המבקר המפרט את אופי ההסתייגות והשפעתה אם בכלל על חישוב ההכנסה החייבת.
2. חוו"ד שלילית – במקרה זה ברור כי רוב הנתונים מצביעים על ליקויים מהותיים ומטעים בדו"ח הכספי של החברה ואין הדו"ח מהימן. לפיכך, לא ניתן להגיע בביטחון מלא להכנסה חייבת מהימנה. על פי דעתנו, אין לראות בדו"חות כספיים אלו כמסמכים מהימנים שרשויות המס צריכות לקבל, ולכן טוב עושה הרשות כאשר רואה בדו"חות אלו כאילו לא הוגש דו"ח כלל.
3. הימנעות מחוו"ד – במקרה הנ"ל, יש לבחון מדוע נבצר מרואה החשבון לבקר את דו"חותיה הכספיים של ישות. ישנם מקרים כגון אובדן, שריפה או גניבה, בהם יש לבחון את הנסיבות. ראינו בהלכת פס"ד מוצרי ביגוד, כי על הנישום עולה הדרישה לעשות את מאמצים ע"מ להסיר את המחדל של אי הגשת דו"ח במועד עקב הימנעות רו"ח. בפס"ד זה, מציע השופט פיתרון שעל הנישום, יחד עם רואה החשבון המבקר, להיפגש עם פקיד השומה ולנסות להגיע לעמק השווה, ואם לא עשה כן, ביהמ"ש רואה בו כמי שנהג ברשלנות ועליו להיענש. לפיכך, אנו מציעים כי במקרים הקיצוניים הנ"ל, יש לבחון את כלל הנסיבות של אותו מקרה, האם הנישום עשה מאמצים אשר משכנעים את פקיד השומה כי ניסה להגיע להגשת דו"חות מאושרים או לא. יש להתייחס למקרים אחרים, בהם הלקוח מונע את עבודתו של רואה החשבון בזדון, ובעקבות כך נמנע רואה החשבון מלהגיש חוו"ד. בפס"ד דור חן מסחר בע"מ ניהול הפנקסים היה לא קביל ולא הניחו את דעתו של רואה החשבון המבקר ולכן נמנע מלהגיש חוו"ד. מסקנתנו היא שבהימנעות מסוג זה יש לנהוג כלפי הישות כאל מי שלא הגישה דו"ח כלל.
4. ענישה – מסקנתנו היא שמס הכנסה נוקט בגישה מחמירה מדי ובקלות דעת כלפי ישויות המגישות דו"חות שניתנו עליהם חוו"ד בלתי חלקות. גישתנו היא שיש לבחון את סוג חוות הדעת, ובהתאם לכך להעניש. כלומר, במקרה של הסתייגות יש לבחון את סוג ההסתייגות ואם אינה משפיעה על חישוב ההכנסה החייבת, אין להעניש כלל. לעומת זאת, כאשר ההסתייגות כן משפיעה על חישוב ההכנסה החייבת, על רואה החשבון המבקר לחוות דעתו על גובה ההכנסה החייבת ועל היקף ההשפעה. בהתאם לכך, על פקיד השומה לבחון מה גובה השומה, וגם במקרים אלו אין להעניש כלל.
לגבי ישויות שהגישו דו"חות שניתנו עליהם חוו"ד שליליות, מס הכנסה צריך לנקוט תחילה בענישה מנהלית של קנסות, ואם וכאשר אותן ישויות לא הסירו את המחדל והגיעו להסכמה עם רשות המסים, יש לנקוט כלפיהן בענישה פלילית.
לגבי ישויות שרואה החשבון נמנע מלחוות דעה על דו"חותיהן, יש לבחון את הנסיבות כפי שפורט בסעיף 3. במקרים בהם הנישום אינו נהג ברשלנות, אין להענישו כלל ויש להגיע לכדי הסכמה ופיתרון להמשך הסרת המחדל. במקרים בהם הנישום מונע את עבודתו של רואה החשבון המבקר בזדון או ברשלנות (דוגמת אי ניהול פנקסים), יש לנהוג כלפיו בהליכים פליליים. עם זאת, תמיד יש לבחון את נסיבות האירוע הספציפי (דוגמת שריפה).
5. הסרת מחדל – דעתנו היא שבמתן חוו"ד בהסתייגות אין כלל מחדל ולכן אין צורך בלהסירו. לעומת זאת, במתן חוו"ד שלילית, על הנישום להגיש דו"ח חדש מבוקר ע"י רואה חשבון עד למועד הנקבע בס' 132, ואם לא יעשה כן, יישא בתוצאות. לגבי הימנעות מחוו"ד, אם הנסיבות היו קיצוניות והנישום הוכיח כי ניסה להסדיר את הנושא עם רשויות המס, הסרת המחדל יהיה הפיתרון אליו הגיעו הנישום ופקיד השומה. במקרים בהם הנישום היה רשלן או מנע בזדון את עבודתו של רואה החשבון המבקר, על הנישום להגיש דו"ח מבוקר ע"י רואה חשבון עד למועד שנקבע בס' 132. אם לא יעשה כן, הרי שיישא בתוצאות.
6. מסקנה נוספת שברצוננו לציין היא שמס הכנסה יכול לנקוט בגישה שבה בדו"חות של נישום שהגיש דו"חות משוערים, בלתי מבוקרים, בעלי חוו"ד שלילית או הימנעות מחוו"ד, שהם בעלי הכנסה חייבת, גם אם היא משוערכת או בלתי מהימנה, על מס הכנסה לגבות תחילה את המס בכל מקרה, ורק במועד מאוחר יותר לטפל בכל מקרה לגופו כפי שהצענו בסעיפים הנ"ל.
אין תגובות:
הוסף רשומת תגובה